Возврат товаров/авансов и изменение цены: налоговоприбыльные особенности

05.08.2014

Сегодня продолжим тему «договорных шатаний».

Об НДС-учете мы поговорили в прошлом номере («БН», 2014, № 30, с. 12).

А налоговоприбыльный учет оставили «на десерт».

Давайте же им сейчас и займемся.

Дарья КРАВЧЕНКО, налоговый эксперт.

Статья из газеты "Бухгалтерская неделя" №31 от 4 августа 2014 г.

Возврат товаров: основные моменты

Для разминки расскажем немного о возможных причинах возврата товаров и о моменте перехода права собственности, поскольку он важен именно для «прибыльного» учета.

В основном возможные причины возврата перечислены в ГКУ. Но они также актуальны и для договоров поставки (оптовая торговля), поскольку ХКУ на этот счет немногословен. Так, покупатель вправе вернуть полученный товар, в частности, если:

•  он оказался ненадлежащего качества (например, были выявлены недостатки, которые нельзя устранить/нецелесообразно устранять — ч. 2 ст. 678 ГКУ);
• получен некомплектный товар, если поставщик в установленный срок не укомплектует изделие или не заменит его комплектным (ч. 2 ст. 684 ГКУ, п. 3 ст. 270 ХКУ);
• поставлен товар/часть товара иного ассортимента или с нарушением ассортимента (ст. 672 ГКУ);
• товар доставили в меньшем количестве, нежели установлено договором (ч. 1 ст. 670 ГКУ);
• установленный срок не получены принадлежности товара или касающиеся его документы (ч. 2 ст. 666 ГКУ).

Случилось хоть одно из событий, описанных выше? Сообщите об этом продавцу в срок, указанный в договоре, или в другой разумный срок, который вы определите самостоятельно в соответствии с характером и назначением товара.

Продавец же имеет право требовать возврата товара, если (ч. 2 ст. 697 ГКУ):

• покупатель просрочил срок оплаты товара, установленный в договоре;
• не наступили обстоятельства, при которых право собственности на товар переходит к покупателю.

Напомним, что в общем случае право собственности у покупателя по договору поставки возникает в момент передачи товара:

• непосредственно ему;
• перевозчику, организации связи и т. д. для отправки/пересылки товара покупателю, которому товар продали без обязательства доставки (ст. 334 ГКУ).

Нюанс. Если речь о договоре, который подлежит нотариальному заверению (в силу требований закона или потому, что стороны так захотели), то право собственности возникает у получателя с момента такого заверения.

Наконец, права на недвижимое имущество (в том числе право собственности), которые подлежат государственной регистрации, возникают со дня такой регистрации.

Корректируем доходы и расходы

Независимо от причины возврата товара, и продавцу, и покупателю предстоит провести соответствующую корректировку. Основанием для этого служит п. 140.2 НКУ.

Данная норма гласит: если после продажи товаров происходит любое изменение суммы компенсации их стоимости, в том числе перерасчет в случаях возврата проданных товаров или права собственности на такие товары продавцу, налогоплательщик — продавец и плательщик налога — покупатель проводят перерасчет доходов или расходов (балансовой стоимости основных средств) в отчетном периоде, в котором произошло такое изменение суммы компенсации.

Действия продавца. На дату возврата товара он:

•  корректирует доход по возвращенному товару (п. 137.1 НКУ).

Важно! Если покупателю право собственности на товар перейдет лишь на момент его полной оплаты, то поставщику корректировать доход не нужно (п.п. 135.4.1, п. 137.1 НКУ);

• сторнирует отраженную в расходах себестоимость возвращенного товара.

Конечно, в п. 140.2 НКУ прямо об этом не сказано. Однако, если следовать п. 138.4 НКУ (согласно которому себестоимость признается расходами в том периоде, в котором признаются и доходы), расходы нужно откорректировать.

Внимание! Налоговики требуют, чтобы оба корректировочных действия были выполнены одновременно, т. е. в одном отчетном периоде (категория 102.08 ЗIР Миндоходов). Это в принципе и так понятно.

Изменения поставщик отражает в декларации по налогу на прибыль предприятия (далее — декларация). Здесь следует обратить внимание на период, в течение которого происходит возврат товаров.

Так, если:

Вариант 1. Продажа и последующий перерасчет/возврат произошли в разных отчетных периодах (например, у «годовика» продажа была в 2013 году, а возврат в 2014 году). В декларации поставщик корректирует:

• доходы от реализации товаров — в стр. 03.26 приложения ІД (сумму показываем со знаком «-») с дальнейшим учетом при подведении итогов в строке 03 декларации. В бухучете такие данные отражают на субсчете 704 «Вычеты из дохода»;
• расходы (пропорционально сумме откорректированных доходов на основании п. 138.4 НКУ со знаком «-») — в стр. 06.4.28 приложения ІВ. В бухучете сторнируют дебет субсчета 902 «Себестоимость реализованных товаров».

Обратите внимание! В том, что отрицательное значение может вылезти в итоговых строках декларации, нет ничего страшного, так как показатели могут быть показаны как с «-», так и с «+».

Вариант 2. Продажа и возврат произошли в рамках одного отчетного периода (у «годовика» — в рамках отчетного года, у «квартальщика» — в рамках отчетного квартала), то доходы и расходы определяем уже с учетом суммы возврата (категория 110.08 ЗIР Миндоходов):

• доходы (с учетом состоявшегося перерасчета) — в стр. 02 самой декларации;
• расходы (с учетом состоявшегося перерасчета) — в стр. 05, 06.

Строки 03.26 и 06.4.28 не заполняются.

То есть в «прибыльном» учете в таком случае данные показываем «свернуто». В то же время в НДС-учете мы должны все показывать «развернуто» (подробнее см. «БН», 2014, № 30, с. 12).

Действия покупателя. Покупатель в свою очередь:

• оформляет накладную на возврат, товарно-транспортную накладную или другой первичный документ (желательно указать, что товар возвращается согласно соответствующему договору);
• передает товар поставщику на основании доверенности на получение ТМЦ (форма № М-2).

А дальше все зависит от того, успел ли он признать расходы по таким товарам или нет.

Вариант 1. Покупатель успел признать расходы по таким товарам, эти расходы попали в декларацию. В таком случае он имеет полное право откорректировать налоговые расходы. В Декларации по налогу на прибыль он отражает соответствующие суммы со знаком «-» в стр. 06.4.28 приложения ІВ.

Вариант 2. Стоимость товара в расходы попасть еще не успела (например, покупатель не успел его перепродать). В таком случае никаких корректировок отдельно производить не нужно (строка 06.4.28 не заполняется).

Напомним, что расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров (работ, услуг), в налоговом учете признают расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, предоставленных услуг* (п.п. 138.4 НКУ). Остальные расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, согласно правилам бухучета.

Кроме нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов, которые включаются в состав себестоимости реализованной продукции в периоде их возникновения (подробнее в статье «Общепроизводственные расходы: пробежка по особенностям учета» // «БН», 2014, № 27, с. 36).

Пример 1. В мае 2014 года ООО «Полюс», которое является «годовиком» по налогу на прибыль, отгрузило товары на сумму 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Себестоимость поставленных товаров составила 14000 грн. Однако 9 июля 2014 года покупатель (тоже «годовик») вернул товар (тот оказался некачественным).

Отразим данные операции в учете.

Подытожим выводы на рисунке на с. 18.

Возврат авансов: корректив не будет

Не будем изменять традициям и начнем с причин возврата авансов. Так, продавец обязан вернуть предоплату покупателю, если:

• последний причислил аванс, но полученный им товар подлежит возврату по причинам, рассмотренным нами в предыдущем разделе;
• поставщик, после получения аванса, не передал покупателю оплаченный товар в отведенный договором срок* (ч. 2 ст. 693 ГКУ).

При этом ни у поставщика, ни у покупателя доходы корректировать не нужно. Ведь согласно нормам НКУ, факт получения/перечисления аванса не влияет ни на налоговые доходы продавца (п. п. 136.1.1 НКУ), ни на налоговые расходы покупателя (п. п. 139.1.3 НКУ). С этим согласны и контролеры (категория 102.08 ЗИР Миндоходов).

«Докодексные» авансы (получены/перечислены до 01.04.11 г.). Здесь следует поступать иначе.

Так, продавцу необходимо провести корректировку дохода отчетного налогового периода, в котором такой аванс был возвращен (п. 1 подразд. 4 разд. XX НКУ). Но при условии, что указанная предоплата ранее была включена в состав валовых доходов предприятия (категория 102.08 ЗIР Миндоходов).

Такая корректировка найдет свое отражение в стр. 03.26 приложения IД с последующим переносом в стр. 03 декларации.

Покупатель же корректирует свои налоговые расходы (если они ранее были учтены) в том отчетном налоговом периоде, в котором такой аванс был возвращен (категория 102.08 ЗIР Миндоходов). Для этого сумму предоплаты относим в стр. 06.4.28 приложения IВ со знаком «-» в последующим переносом в стр. 06.4 декларации.

Изменение цены: учитываем ситуацию

Как говорится: «Ничто на земле не вечно», а значит, и цена на товар, изначально установленная и прописанная контрагентами в договоре, может измениться. На это есть много причин. Например, курсовые колебания (подробнее об этом случае читайте в «БН», 2014, № 20, с. 35). Еще одна причина — поставка продавцом некачественного товара (ст. 678 ГКУ).

Для того, чтобы оформить изменение цены, стороны вносят изменения в договор путем подписания дополнительного соглашения. Данный факт желательно закрепить и в первичных документах (например, в расходной накладной).

Порядок налоговоприбыльного учета возврата товара

Но учтите, сделать это контрагенты могут лишь в двухстороннем порядке (ч. 1 ст. 651 ГКУ). Одностороннее изменение условий договора не допускается (ст. 525 ГКУ). В налогово-прибыльном учете все будет зависеть от того, когда именно происходит изменение цены товара.

Ситуация 1 — товар отгружен, но не оплачен. Тогда на дату подписания допсоглашения:

• продавец — корректирует ранее отраженные налоговые доходы;
• а покупатель — расходы (если он успел таковые признать).

Ситуация 2 — получена предоплата за товар, который еще не отгрузили. Ни продавец, ни покупатель корректировку не проводят. На момент поставки им уже известна окончательная сумма обязательств, поэтому в момент перехода права собственности на товар:

• продавец отразит налоговые доходы с учетом изменившейся цены;
• а продавец — таким же образом налоговые расходы.

Ситуация 3 — товар отгружен и оплачен. Стороны проводят перерасчет доходов и расходов на дату подписания допсоглашения.

Внимание. В этом случае (для ситуаций 1 и 3) также работает правило, о котором мы говорили выше. К заполнению корректировочных строк 03.26 и 06.4.28 мы прибегаем только в том случае, если продажа и последующий пересмотр цены происходят в разных отчетных периодах. Если в одном — эти строки мы не заполняем.

Для большей наглядности покажем данные операции на примере.

Пример 2. ООО «Реал», которое является «годовиком» по налогу на прибыль, 05.06.14 г. отгрузило товар своему контрагенту ООО «Арчер» (тоже «годовик») на сумму 18000 грн. (в том числе НДС— 3000 грн.). Себестоимость — 10000 грн. Однако партия оказалась некачественной. 10.07.14 г. стороны подписали допсоглашение, согласно которому договорились об уменьшении цены на 3600 грн. После этого покупатель перечислил на счет поставщика 14400 грн. Отразим данные операции в учете.

Выводы

• При возврате товара продавец обязан откорректировать как налоговые доходы, так и налоговые расходы. Покупатель же изменит лишь расходы (при условии, что он успел признать таковые).
• А вот возврат предоплаты на налоговоприбыльный учет контрагентов не повлияет.
• При изменении цены продавец и покупатель также действуют в зависимости от сложившихся условий:была ли первым событием отгрузка товара, или же получена предоплата.
• Работает правило: к заполнению корректировочных строк 03.26 и 06.4.28 мы прибегаем только в том случае, если продажа и последующий возврат/пересмотр цены происходят в разных отчетных периодах. Если в одном — эти строки мы не заполняем.

Узнайте больше про газету "Бухгалтерская неделя"