Газета № 3 / 2015

(комментарий к изменениям в р. IV «Налог на доходы физических лиц» НКУ, внесенных Законом Украины от 28.12.2014 г. № 71-VIII, далее — Закон № 71)
Вступили в силу 01.01.2015 г.
Прежде всего отметим, что таких кардинальных изменений в законодательстве, как те, которые мы получили в последние дни прошлого года, давно уже не было. В материале мы проанализируем основные нововведения, связанные с НДФЛ. Изменений много, поэтому среди них выделим следующие категории:
  • изменение ставок НДФЛ;
  • изменения в налогообложении пассивных доходов;
  • изменения в налогообложении выигрышей и призов;
  • изменения в налогообложении пенсий и т.п.
Рассмотрим все эти нововведения по порядку.

Увеличена ставка НДФЛ
Вместо 17% — 20%. Правила применения повышенной ставки не изменились: если база обложения НДФЛ для месячного налогооблагаемого дохода не превышает 10-кратного размера минзарплаты, установленной законом по состоянию на 1 января отчетного налогового года (в 2015 году — 12180 грн), применяется ставка НДФЛ 15%. В случае если база обложения НДФЛ, определенная с учетом п. 164.6 НКУ, превышает размер десяти минзарплат — к сумме превышения применяют ставку 20%. Соответствующие изменения внесены в п. 167.1 НКУ.
Итак, вместо привычных 17% налога на доходы, с 1 января 2015 года ставка НДФЛ повышена до 20%.
Применение двойной ставки НДФЛ (30%). Двойной размер ставки, определенной абз. 1 п. 167.1 НКУ (30%), применяется к доходам, начисленным как выигрыш или приз (кроме выигрышей, призов в лотерею) в пользу резидентов или нерезидентов. Раньше среди исключений, прописанных в п. 167.3 НКУ, были также выигрыши в государственную и негосударственную денежные лотереи и выигрыши игрока (участника), полученные от организатора азартной игры.
Следовательно, выигрыши от азартной игры с нового года также облагаются НДФЛ по специальной ставке — 30%. Кроме того, учитывая на то что пп. 165.1.46 НКУ изъяли, выигрыши и призы в государственную и негосударственную денежные лотереи подлежат налогообложению в полной сумме по ставке 15%. Освобождение от обложения НДФЛ суммы выигрыша в государственную денежную лотерею в размере, не превышающем 50 минимальных зарплат, с 01.01.2015 г. уже не действует.
Ставка НДФЛ в размере 10% для зарплаты шахтеров отменена. Ведь исключен п. 167.4 НКУ, которым была введена льготная ставка НДФЛ (10%) для обложения НДФЛ зарплаты шахтеров — работников, добывающих уголь, железную руду, руды цветных и редких металлов, марганцевые и урановые руды, работников шахтостроительных предприятий, если они заняты на подземных работах в течение полного рабочего дня и 50% и более рабочего времени в год, а также работников государственных военизированных аварийно-спасательных служб (формирований), в угольной промышленности.
Изменения в налогообложении пассивных доходов
В пп. 164.2.8 НКУ внесены изменения, согласно которым в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход включаются пассивные доходы (кроме определенных в пп. 165.1.41НКУ). Перечень пассивных доходов приведен в пп. 167.5.3 НКУ.
Итак, с 1 января 2015 года по ставке 20% облагаются НДФЛ следующие пассивные доходы:
  • проценты на текущий или депозитный (вкладной) банковский счет;
  • проценты на вклад (депозит) в кредитных союзах;
  • прочие проценты (в том числе дисконтные доходы);
  • процентный или дисконтный доход по именному сберегательному (депозитному) сертификату;
  • плата (проценты), которая распределяется согласно паевым членским взносам членов кредитного союза;
  • доход, который выплачивается компанией, управляющей активами института совместного инвестирования, на размещенные активы в соответствии с законом, доходы в виде дивидендов по акциям, инвестиционным сертификатам, которые выплачиваются институтами совместного инвестирования;
  • доход по ипотечным ценным бумагам (ипотечным облигациям и сертификатам);
  • проценты (дисконт), полученный владельцем облигации от их эмитента;
  • доход по сертификату фонда операций с недвижимостью и доход, полученный налогоплательщиком в результате выкупа (погашения) управляющим сертификатов фонда операций с недвижимостью в порядке, определенном в проспекте эмиссии сертификатов;
  • инвестиционный доход, включая доход от операций с облигациями внутреннего государственного займа, в том числе от изменения курса иностранной валюты;
  • роялти.
Как видим, с 2015 года перечень пассивных доходов, облагаемых по ставке 20%, дополнен, в частности, инвестиционным доходом (пп. 170.2.9 НКУ), роялти (пп. 170.3.1 НКУ) ипрочими процентами (то есть не только по банковским вкладами), в т.ч. дисконтных доходов (пп. 170.4.3 НКУ).
Обратите внимание!
В спецнорме относительно обложения процентов по банковским вкладным (депозитным) или текущим счетам, сберегательным (депозитным) сертификатам, вкладам (депозитам) членов кредитного союза (абз. 2 пп. 170.4.1 НКУ) до сих пор речь идет об обложении НДФЛ данных доходов по ставке 15% согласно абз. 1 п. 167.1НКУ. Скорее всего, это упущение авторов Закона № 71. Ведь вышеперечисленные виды процентов являются пассивными доходами, которые в соответствии с пп. 167.5.1НКУ должны облагаться налогом по ставке 20%. Они не могут облагаться налогом по ставке 15%, поскольку ставки, определенные пп. 167.1 НКУ, не применяются к доходам, указанным в п.п. 167.2–167.6 НКУ, о чем четко прописано в абз. 4 п. 167.1НКУ.
Отдельного внимания заслуживают дивиденды, правила налогообложения которых тоже немного изменились с 01.01.2015 г.:
  • для дивидендов по акциям и корпоративным правам, начисленным резидентами — плательщиками налога на прибыль предприятий, ставку налога на доходы сохранили на уровне 5% (пп. 167.5.2 НКУ);
  • дивиденды, начисленные по акциям и/или инвестиционным сертификатам,выплачиваемым институтами совместного инвестирования, облагаются НДФЛ по ставке 20% (пп. 167.5.1 НКУ);
  • дивиденды по привилегированным акциям, как и ранее, в соответствии с пп. 170.5.3НКУ приравниваются к зарплатным выплатам и облагаются НДФЛ по ставке 15% (20%).
Как видим, в случае выплаты дивидендов единщиками ставка НДФЛ составляет 20%. Законодатель лояльно отнесся только к плательщикам налога на прибыль.
Что касается иностранных дивидендов (дивидендов с иностранным источником начисления или начисленных нерезидентами), то норма абз. 2 пп. 170.11.1 НКУ, которая разрешала их облагать по ставке 5%, исключена. Получается, что с нового года такие иностранные дивиденды облагаются как пассивные доходы — по ставке НДФЛ 20%.
Напомним!
Дивиденды окончательно облагаются налоговым агентом при их начисленииналогоплательщику (пп. 170.5.4 НКУ). Поэтому дивиденды, начисленные в 2014 году, облагаются по старым правилам с применением ставки 5%.
Налогообложение выигрышей и призов
Во-первых, налоговым агентом налогоплательщика при начислении (предоставлении) в его пользу дохода в виде выигрышей в букмекерском пари и в пари тотализатора теперь также является лицо, осуществляющее данное начисление (выплату) (пп. 170.6.1 НКУ).
Во-вторых, налоговый агент — оператор лотереи ежемесячно в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца, должен уплачивать в бюджет общую сумму налога, начисленного по ставке 15%, из общей суммы выигрышей (призов), выплаченных за налоговый (отчетный) месяц игрокам в лотерею (пп. 170.6.2 НКУ). Такие налоговые агенты в форме № 1ДФ отражают общую суммуначисленных (выплаченных) в отчетном налоговом периоде доходов в виде выигрышей (призов) и общую сумму удержанного с них НДФЛ. Информация о суммах отдельного выигрыша, суммах начисленного на него налога, а также сведения о физическом лице — налогоплательщике, получившем доход в виде выигрыша (приза), в форме № 1ДФ не указывается (абз. 2 пп. 170.6.2 НКУ).
В-третьих, во время начисления (выплаты) доходов в виде выигрышей в лотерею или в других розыгрышах, предусматривающих предварительное приобретение налогоплательщиком права на участие в таких лотереях или розыгрышах, не учитываются расходы налогоплательщика в связи с получением данного дохода (пп. 170.6.4 НКУ).
В-четвертых, доходы в виде выигрышей и призов окончательно облагаются при их выплате и за их счет (пп. 170.6.5 НКУ).
Налогообложение пенсий
С 1 января 2015 года пенсии (включая сумму их индексации, начисленную в соответствии с законом) или ежемесячное пожизненное денежное содержание, получаемые из ПФУ или бюджета, подлежат обложению НДФЛ по ставкам 15% (20%) — в части, превышающей 3 размера минзарплаты (в 2015 году — 3654 грн). До 01.01.2015 г. под обложение НДФЛ подпадала лишь часть пенсии, превышающей 10000 грн (пп. 164.2.19 НКУ).
В случае если размер пенсии не превышает 3654 грн, она не включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика и не облагается НДФЛ (пп. «е» пп. 165.1.1 НКУ).
Относительно негосударственного пенсионного страхования, то в пп. 164.2.16 НКУуточняется, что в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход включается также доход в виде сумм пенсионных взносов, страховых платежей, в т.ч. по договорам добровольного медицинского страхования и по договору страхования дополнительной пенсии, уплаченный любым лицом-резидентом за налогоплательщика или в его пользу.
Поэтому страховые платежи по договорам добровольного медицинского страхования и по договорам страхования дополнительной пенсии теперь подлежат обложению НДФЛ. Попали под налоговый пресс и взносы работодателей-резидентов по договорам долгосрочного страхования жизни, которые убрали из исключений, предусмотренных пп. «в» пп. 164.2.16НКУ, относительно освобождения от обложения НДФЛ.
Следовательно, начиная с 01.01.2015 г. взносы работодателей за своих наемных работников по договорам долгосрочного страхования жизни, независимо от размера данных взносов, включаются в общий (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщиков — наемных работников.
Перерасчет НДФЛ
В целом изменения касательно перерасчета являются сугубо техническими. В абз. 5 пп. «є» п. 176.1 НКУ ставку 17% заменили на ставку 20%. К тому же в абз. 6 упомянутого подпункта уточняется, что отрицательная разница налога (полученная в результате перерасчета)подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном НКУ.
Размер налоговой социальной льготы
В предыдущей редакции абз. 8 п. 1 «Заключительных положений» НКУ отмечалось следующее: до 31 декабря 2014 года налоговая социальная льгота, согласно п. 169.1 НКУ, предоставляется в размере, равном 50% размера прожиточного минимума для трудоспособного лица (из расчета на месяц) для любого налогоплательщика. С 1 января 2015 года размер льготы планировали повысить до 100% размера данного прожиточного минимума. Однако в связи со сложной экономической ситуацией введение налоговой соцльготы в размере 100% теперь перенесли на 2016 год (п. 117 Закона № 71).
Таким образом, в течение 2015 года размер налоговой соцльготы составит (как и в 2014 году) — 609 грн.
Прочие изменения
Предоставление недвижимости в аренду. В материале «Когда уплачивать НДФЛ с арендной платы: судебная практика» газеты «Интерактивная бухгалтерия» № 226/2014 мы уже поднимали вопрос касательно неоднозначной трактовки НКУ даты уплаты НДФЛ с дохода, полученного от предоставления недвижимости в аренду.
Эта неоднозначность заключалась в том, что норма пп. 170.1.4 НКУ, в которой отмечалось, что доходы от предоставления недвижимости в аренду облагаются при их выплате, не согласовывалась с пп. 168.1.5 НКУ, который требует с начисленного, но не выплаченного дохода перечислять НДФЛ в бюджет не позднее 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления дохода.
Однако сейчас такая несогласованность устранена. Доходы от предоставления недвижимости в аренду, в соответствии с обновленным пп. 170.1.4 НКУ, облагаются налоговым агентом при их начислении (выплате).
Налогообложение долга, прощенного кредитором. С 1 января 2015 года ст. 165 НКУдополнена пп. 165.1.55, согласно которому, если кредитор по своему самостоятельному решению (не связанному с процедурой банкротства) до истечения срока исковой давностипрощает налогоплательщику основную сумму долга (кредита) в сумме, не превышающей 50% одной минимальной зарплаты (в 2015 году — 609 грн) — данная сумма прощенного долга не включается в общий налогооблагаемый доход налогоплательщика и не облагается НДФЛ. Сумма превышения облагается НДФЛ как дополнительное благо (пп. «д» пп. 164.2.17 НКУ).
Кредитор при этом обязан уведомить налогоплательщика-должника о прощении (аннулировании) долга и включить сумму прощенного (аннулированного) долга в форму № 1ДФ по итогам отчетного периода, в котором такой долг был прощен. Уведомление отправляется заказным письмом с уведомлением о вручении или подается должнику под подпись лично. Также можно заключить договор о прощении долга.
При условии если уведомление было отправлено должнику, то он самостоятельно уплачивает НДФЛ и отражает его в годовой налоговой декларации. В случае неуведомления кредитором должника о прощении (аннулировании) долга, такой кредитор обязан исполнить все обязанности налогового агента.
Евгений ПАНЧИШИН,
бухгалтер-эксперт
газеты «Интерактивная бухгалтерия
»